Consideraciones
sobre algunas obligaciones en materia fiscal de los notarios, corredores, jueces y demás
fedatarios
 En materia fiscal, existen
algunas responsabilidades específicas para los notarios, corredores, jueces y demás
fedatarios que conforme a disposiciones legales tengan una función notarial. En materia
de retención de impuestos son sujetos a una responsabilidad solidaria con el
contribuyente, tienen obligaciones exclusivas en materia del Registro Federal de
Contribuyentes, además de que se encuentran obligados a proporcionar cierta información
de manera anual, respecto de las operaciones en las cuales hayan intervenido en el
transcurso del ejercicio inmediato anterior.
1.- SOBRE LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA
En efecto, la fracción I del artículo 26 del Código Fiscal de la
Federación (CFF) señala de manera expresa que son responsables solidarios con los
contribuyentes “los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la
obligación de recaudar contribuciones”. El mismo artículo señala que la
responsabilidad solidaria es hasta el monto de las contribuciones y sus accesorios, con
excepción de las multas. Esto de ninguna manera limita las facultades de la autoridad
para sancionar a los responsables solidarios por actos u omisiones propios. Así mismo, en
el caso particular de funcionarios o empleados públicos o de notarios o corredores
titulados, el último párrafo del artículo 73 del CFF señala que no se considera
espontáneo el pago de una contribución y, por lo tanto, se impondrá una multa, cuando
se omita el pago de una contribución cuya determinación corresponda a las personas
citadas, por lo que los accesorios serán a cargo exclusivamente de ellos y el
contribuyente sólo queda obligado a pagar las contribuciones omitidas. La excepción a
esta regla lo constituye el hecho de que la infracción se haya cometido por inexactitud o
falsedad de los datos proporcionados por el contribuyente al funcionario o empleado
público o a los notarios o corredores titulados, en cuyo caso los accesorios serán a
cargo de los contribuyentes.
Bajo el antecedente señalado en el párrafo que antecede, la Ley del
Impuesto Sobre la Renta (LISR) establece cuatro supuestos en los cuales los fedatarios con
función notarial son responsables solidarios con los contribuyentes, responsabilidad que
se debe entender circunscrita a su labor como fedatarios, esto es, independientemente de
las obligaciones que como contribuyentes tengan los propios fedatarios. A saber:
a) En el caso de pagos provisionales derivados de los ingresos que
obtengan las personas físicas por enajenación de bienes y cuyas operaciones se
encuentren consignadas en escritura pública, el tercer párrafo del artículo 154 de la
ley de cita establece que los fedatarios “calcularán el impuesto bajo su
responsabilidad y los enterarán en las oficinas autorizadas” dentro de los quince
días siguientes a la firma de la escritura o minuta.
b) En el caso de que las operaciones mencionadas en el inciso inmediato
que antecede sean enajenaciones de terrenos, construcciones o terrenos y construcciones,
el tercer párrafo del artículo 154-Bis de la ley de referencia establece que los
fedatarios calcularán el pago provisional a que se refiere dicho artículo bajo su
responsabilidad y lo enterarán en las oficinas autorizadas de las entidades federativas
en las que se encuentre ubicado el inmueble de que se trate.
Es importante aclarar que la forma del pago provisional referido en el
párrafo que precede, será efectuado utilizando el formato oficial 1-A, en el caso de que
la entidad federativa haya suscrito el Anexo 7 al Convenio de Colaboración Administrativa
en Materia Fiscal Federal. En caso de que no haya suscrito el Anexo referido, se
utilizará el formato que la entidad federativa haya publicado para tales efectos.
c) En tratándose de pagos provisionales derivados de los ingresos que
obtengan las personas físicas por la adquisición de bienes y para el caso de operaciones
consignadas en escrituras públicas en las que el valor del bien sea determinado mediante
avalúo, el último párrafo del artículo 157 de la ley que nos ocupa señala que los
fedatarios “calcularán el impuesto bajo su responsabilidad y los enterarán en las
oficinas autorizadas” dentro de los quince días siguientes a la firma de la
escritura o minuta.
d) Cuando una persona residente en el extranjero enajene inmuebles
ubicados en territorio nacional y dicha persona cuente con representante en el país, la
retención derivada del ingreso por enajenación, siempre que la operación conste en
escritura pública, en términos del tercer párrafo del artículo 189 de la ley antes
referida, los fedatarios “calcularán el impuesto bajo su responsabilidad, lo harán
constar en la escritura y lo enterarán mediante declaración en las oficinas autorizadas
que correspondan a su domicilio, dentro de los quince días siguientes a la fecha en la
que se firma la escritura”.
En este apartado y en referencia al supuesto mencionado en el inciso a)
que antecede, la regla general establece la obligación de efectuar un pago provisional
por cada operación. Sin embargo, la fracción XXV del artículo 109 de la LISR se
consigna que no se pagará el impuesto por los ingresos derivados de enajenaciones de
derechos parcelarios, de las parcelas sobre las que hubiera adoptado el dominio pleno o de
los derechos comuneros, siempre que se trate de la primera enajenación por los
ejidatarios o comuneros y sea realizada en términos de la ley de la materia. Al respecto
la Regla 3.13.6 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2003 (MISCELÁNEA) publicada en
el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 31 de Marzo de 2003 dirimía esta
contraposición al señalar de manera expresa que los fedatarios no efectuarían
retención del Impuesto Sobre la Renta a los ejidatarios y comuneros que estuvieran en los
supuestos señalados en la fracción XXV del artículo 109 de la LISR. No obstante lo
anterior, en la Séptima Resolución de Modificaciones a la MISCELÁNEA, publicada en el
DOF el 30 de Diciembre de 2003, la Regla 3.13.6 fue derogada, por lo que en mi opinión a
esta fecha existe la obligación de efectuar un pago provisional, y por ende la
responsabilidad solidaria para el fedatario, por las enajenaciones que realicen los
ejidatarios o comuneros respecto de los conceptos señalados en la fracción XXV del
artículo 109 de referida ley.
Así mismo, acorde a lo que establece la Regla 3.17.7, incluida en la
Segunda Resolución de Modificaciones a la MISCELÁNEA, publicada en el DOF el 15 de Mayo
de 2003, en los supuestos a que se refieren los cuatro incisos anteriores, además del
Impuesto al Valor Agregado que en su caso se cause, y en el caso de enajenación de
inmuebles a plazos, se acota la responsabilidad solidaria de los fedatarios públicos a
los impuestos imputables a la parte del precio que ya se hubiera cubierto, misma que se
deberá consignar en la escritura pública.
2.- OBLIGACIONES EN MATERIA DEL REGISTRO FEDERAL DE CONTRIBUYENTES
El CFF establece a los fedatarios públicos una serie de obligaciones
específicas en materia del Registro Federal de Contribuyentes (RFC), los que en caso de
no cumplirlas se podrán ver sujetos a una serie de sanciones que la autoridad federal les
impondrá, en uso de sus facultades de fiscalización.
En efecto, el séptimo párrafo del artículo 27 del CFF establece que
los fedatarios públicos deben de exigir a los otorgantes de escrituras públicas en las
que se hagan constar actas constitutivas, de fusión, escisión o de liquidación de
personas morales, que comprueben dentro del mes siguiente al día de firma de dicho
documento que han solicitado la inscripción o presentado el aviso de liquidación o
cancelación, según sea el caso, al Registro Federal de Contribuyentes de la persona
moral de que se trate. El fedatario debe de anotar en su protocolo la fecha de
presentación de la solicitud o del aviso y en caso de que dentro del plazo referido no le
haya sido acreditado el cumplimiento de dicha obligación, deberá informar al Servicio de
Administración Tributaria (SAT), dentro del mes siguiente a la autorización de la
escritura, de este hecho.
En términos de lo dispuesto por los artículos 79, fracción V, y 80,
fracción IV del CFF, el fedatario que autorice una escritura pública en contravención a
lo indicado en el párrafo que antecede, es decir, sin que en su caso dé el aviso
respectivo al SAT, se hará acreedor a una multa que oscila entre los $ 9,661.00 m.n. y $
19,321.00 por cada infracción.
Así mismo, el octavo párrafo del artículo 27 del CFF contiene la
obligación para los fedatarios públicos de asentar en las escrituras públicas en las
que hagan constar actas constitutivas y demás actas de asamblea de personas morales cuyos
socios o accionistas deban estar inscritos en el Registro Federal de Contribuyentes, la
clave correspondiente a cada socio o accionista o, bien, deben verificar que dicha clave
aparezca en los documentos referidos. Para ello, el fedatario debe cerciorarse de que la
clave asignada a cada socio o accionista concuerda con la Cédula de Identificación
Fiscal respectiva.
En términos de lo dispuesto por los artículos 79, fracción VIII, y
80, fracción VI del CFF, el fedatario que omita asentar la clave del RFC de cada socio o
accionista de que se trate, acorde a lo mencionado en el párrafo que antecede, se hará
acreedor a una multa que oscila entre los $ 9,661.00 m.n. y $ 19,222.00 por cada
infracción.
Es importante señalar que la clave del RFC se conforma por trece
caracteres, tratándose de personas físicas, o de doce caracteres cuando se trata de
personas morales. Bien, como se ha expuesto con anterioridad, el fedatario es responsable
de calcular y enterar el Impuesto Sobre la Renta causado en las operaciones mencionadas en
los cuatro incisos del apartado que antecede, por lo que debe cubrir dicho impuesto en las
oficinas autorizadas mediante la presentación de las formas oficiales respectivas, las
cuales, de manera ineludible requieren asentar la clave del RFC en el formato a trece o
doce posiciones según sea el caso, de las personas que intervienen en la operación por
la cual se va a enterar el impuesto. Bajo este tenor, resulta necesario recordar que se
considera una infracción, en términos de la fracción IV del artículo 79 del CFF, no
citar la clave del RFC o utilizar una no designada por la autoridad fiscal, en
declaraciones, avisos, solicitudes, promociones y demás documentos que se presenten ante
las autoridades fiscales. La persona que cometa la infracción que nos ocupa, se hará
acreedora a una multa conforme a lo siguiente:
• Tratándose de declaraciones, la multa se impone entre el 2% de
las contribuciones declaradas y $ 4,102.00. En ningún caso la multa que resulte de
aplicar dicho porcentaje será menor de $ 1,641.00 ni mayor d $ 4,102.00
• En los demás documentos, la multa se impone entre $ 492.00 y $
1,148.00
En el caso de no contribuyentes del impuesto la clave del RFC es
sustituida por la Clave Única del Registro de Población (CURP).
3.- SOBRE LA INFORMACIÓN QUE DEBEN PROPORCIONAR
Los fedatarios públicos están obligados a proporcionar al SAT la
información siguiente:
a) En términos del tercer párrafo del artículo 154 de la LISR, en el
mes de Febrero de cada año deberán presentar la información que establezca el CFF sobre
las operaciones de enajenación en las que uno de los otorgantes sea persona física y
dichas operaciones hayan sido consignadas en escritura pública y realizadas en el
ejercicio inmediato anterior.
b) En los términos del último párrafo del artículo 157 de la LISR, a
más tardar el 15 de Febrero de cada año deberán presentar la información que
establezca el CFF sobre las operaciones de adquisición de bienes en las que el valor sea
determinado mediante avalúo, en las que uno de los otorgantes sea persona física y
dichas operaciones hayan sido consignadas en escritura pública y realizadas en el
ejercicio inmediato anterior.
c) Acorde a lo que señala el tercer párrafo del artículo 189 de la
LISR, en el mes de Febrero de cada año deberán presentar la información que establezca
el CFF sobre las operaciones de enajenación en las que uno de los otorgantes sea una
persona extranjera y la enajenación se haya realizado en los términos del citado
ordenamiento.
d) Para el caso de escrituras constitutivas, de fusión, escisión o
liquidación, dentro del mes siguiente a la autorización de la escritura, deberán
informar de este hecho si no se ha acreditado la solicitud de inscripción o el aviso de
liquidación o cancelación, según sea el caso, al Registro Federal de Contribuyentes,
tal y como lo dispone el séptimo párrafo del artículo 27 de CFF.
Ante la diversidad de fechas en las que los fedatarios deben cumplir
con la obligación de informar al SAT sobre las operaciones referidas en los incisos que
preceden, la autoridad pretende regular esta situación, vanamente toda vez que la regla
específica prevalece sobre la regla general, y mediante reforma efectuada al artículo 27
del CFF, publicada en el DOF el pasado 5 de Enero de 2004, se establece que cuando las
disposiciones fiscales establezcan que los fedatarios deban presentar información
relativa a las operaciones consignadas en escrituras públicas celebradas ante ellos,
respecto de las operaciones realizadas en el ejercicio inmediato anterior, dicha
información será presentada durante el mes de febrero de cada año ante el SAT mediante
las reglas de carácter general que para tal efecto se dicten.
La declaración informativa referida en el párrafo que antecede,
deberá contener por lo menos la información necesaria para identificar a:
• Los contratantes;
• Las sociedades que se constituyan;
• El número de escritura que corresponda a cada operación y la
fecha de su firma;
• El valor de avalúo de cada bien enajenado, el monto de la
contraprestación pactada; y
• El monto de los impuestos que correspondieron a las operaciones
manifestadas.
En concordancia con el esfuerzo emprendido para modernizar el sistema
tributario y ante la liberación de nuevos programas para cumplir por medios electrónicos
con las obligaciones de los contribuyentes, la autoridad ha emitido una serie de reglas
misceláneas que pretender normar el cumplimiento de la obligación de los fedatarios para
presentar la información a la que se ha venido haciendo referencia. De las reglas que se
encuentran vigentes, es importante destacar que:
La Regla 2.20.3, publicada en el DOF el 30 de Diciembre de 2003 dentro
de la Séptima Resolución de Modificaciones a MISCELÁNEA, señala que para efectos de
las operaciones referidas en los incisos a), b) y c) de este apartado, celebradas durante
el ejercicio 2003, los fedatarios cumplirán con su obligación presentando el Anexo 5,
“Información de operaciones consignadas en escritura pública”, de la
Declaración Informativa Múltiple (DIM). Es necesario señalar que la Regla en comento no
hace referencia a la información relativa al RFC, precisada en el inciso d) de este
apartado, además de que la información será presentada en los formularios autorizados
cuando se relacionen hasta cinco operaciones, a través de la dirección electrónica del
SAT cuando sean más de cinco y hasta quinientas operaciones, y en discos flexibles o
discos compactos cuando se relacionen más de quinientas operaciones.
El 12 de Febrero de 2004 apareció publicada la Décima Resolución de
Modificaciones a la MISCELÁNEA, la que contiene una importantísima Regla 3.17.8 que
señala en esencia lo siguiente:
1. Para efectos de los artículos 154, tercer párrafo, 157, último
párrafo y 189, tercer párrafo de la LISR, los fedatarios que enteren todos los pagos
provisionales de ISR por las operaciones señaladas en los artículos citados, a partir de
la fecha de inicio de la vigencia de la Regla 3.17.8 y durante el resto del ejercicio
2004, podrán presentar la información requerida en los artículos referidos utilizando
el Anexo 5 “Información de operaciones consignadas en escrituras públicas” de
la declaración informativa múltiple DIM, a través de la página electrónica del SAT.
2. La información referida en el punto inmediato, será presentada
dentro de los quince días siguientes a que se firme la minuta o escritura respectiva.
3. Los fedatarios que apliquen lo señalado en la Regla 3.17.8, por lo
que hace a las escrituras otorgadas con anterioridad a la fecha de su entrada en vigor,
deberán proporcionar la información requerida a través del programa DIM dentro de los
tres meses siguientes a la entrada en vigor de la citada Regla 3.17.8
4. Los fedatarios que opten por aplicar lo dispuesto por la Regla antes
referida, quedan relevados de presentar la declaración correspondiente al ejercicio 2004,
misma que se presentaría en Febrero de 2005.
5. Finalmente, el último párrafo de la Regla 3.17.8 concede la opción
a los fedatarios de no presentar las declaraciones informativas a que se refieren los
artículos mencionados en el punto 1 que antecede, correspondiente al ejercicio 2003,
opción que se concede de manera general, es decir, sin que importe el hecho de que el
fedatario haya decidido o no aplicar lo señalado por la Regla varias veces citada con
anterioridad.
En relación a la Regla 3.17.8, en la misma Décima Resolución de
Modificaciones a la MISCELÁNEA se incluye una Regla 3.17.9 que establece que los
fedatarios que haya ejercido la opción a que se refiere la primera de la reglas citadas,
deberán emitir como constancia de la operación copia del anexo 5 “Información de
operaciones consignadas en escrituras públicas” de la forma fiscal 30, quedando en
consecuencia relevados de presentar el formulario 37-C “Constancia de operaciones
consignadas en escritura pública”. Es necesario referir que la forma fiscal 30 fue
dada a conocer en el DOF el 9 de Enero de 2004, en tanto que la forma fiscal 37-C fue
publicada en el DOF el 2 de Marzo de 2004.
Así mismo, la Regla 2.3.32 publicada en la Décima Resolución de
Modificaciones a la MISCELÁNEA señala que los fedatarios que opten por aplicar la Regla
3.17.8 cumplirán con la obligación de informar sobre la omisión de inscripción al RFC
de las sociedades, obligación que se les impone en el séptimo párrafo de artículo 27
de CFF, utilizando los apartados 1 y 4, Constitución de sociedades, del Anexo 5 de la
forma fiscal 30.
Por último, es preciso acotar que este documento fue elaborado con
base a la información conocida hasta el 4 de Marzo de 2004.
05 Marzo 2004
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